REFLEXIONES SOBRE EL DECRETO CONSTITUYENTE QUE ESTABLECE EL RÉGIMEN TEMPORAL DE PAGO DE ANTICIPO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO E IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LOS SUJETOS PASIVOS CALIFICADOS COMO ESPECIALES
Dentro del marco de las medidas acordadas en cadena nacional por el Ejecutivo Nacional, el pasado 17 de agosto de 2018, denominadas como “programa para la recuperación, prosperidad y crecimiento económico” se adoptaron una serie de disposiciones en el orden fiscal: (i) se incrementó la alícuota del impuesto al valor agregado (IVA) al 16%; (ii) se modificaron los parámetros para fijar la alícuota aplicable al impuesto a las grandes transacciones financieras (IGTF) entre el 0% y el 2%, fijándose actualmente en el 1% y (iii) se estableció un régimen temporal de pago de anticipos del impuesto sobre la renta (ISLR) y del IVA aplicable a los sujetos pasivos especiales.
Sin ahondar en el resto de las medidas adoptadas en el orden financiero y económico, nos permitimos señalar que, al menos bajo nuestra óptica y análisis, sustentado en una argumentación objetiva amparada en los principios constitucionales que rigen el sistema tributario y el marco económico nacional, ninguna de las medidas adoptadas en el orden fiscal permite cumplir con el fin del programa pretendido por el Ejecutivo.
En efecto, en un ambiente económico recesivo, caracterizado por la producción insuficiente de bienes, la escasez, el rezago productivo, en el cual el peor de los impuestos -la inflación- alcanza cifras exorbitantes, la adopción de medidas fiscales que suponen una mayor asfixia para el empresario y la banca, lejos de abonar para la reactivación del aparato productivo y la recuperación de la economía, devienen en el mejor caldo de cultivo para su destrucción y colapso.
DECRETO CONSTITUYENTE QUE ESTABLECE EL RÉGIMEN TEMPORAL DE PAGO DE ANTICIPO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO E IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LOS SUJETOS PASIVOS CALIFICADOS COMO ESPECIALES1.
1 Publicado en Gaceta Oficial N° 6.396 Extraordinario de fecha 21 de agosto de 2018.
Aunque el conjunto de medidas fiscales genere resultados como los antes comentados, centraremos nuestro análisis en esta oportunidad en el régimen temporal de ISLR y los efectos perversos que suponen estos anticipos, no obstante, precisamos que el Decreto también refiere a un régimen de anticipo al IVA que supone igualmente un detrimento al flujo de caja del contribuyente.
1. Objeto y ámbito de Aplicación.
El mencionado Decreto fue emitido por la Asamblea Nacional Constituyente y tiene por objeto crear un régimen temporal de pago de anticipo del Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto sobre la Renta (ISLR), para los sujetos pasivos calificados como especiales que realicen actividades económicas distintas de la explotación de minas, hidrocarburos y actividades conexas, y que no sean perceptores de regalías derivadas de dichas explotaciones. Quedan excluidos del mencionado régimen, las personas naturales bajo relación de dependencia, calificadas de sujetos pasivos especiales
2. Impuesto Sobre La Renta (ISLR). 2.1 Base de cálculo del anticipo: los ingresos brutos producto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios obtenidos del período de imposición del mes anterior dentro del Territorio Nacional.
2.2 Definición de ingresos brutos: “el producto de las ventas gravables de los bienes, prestaciones de servicios, arrendamientos y cualesquiera otros proventos regulares o accidentales”.
2.3 Alícuota aplicable: un mínimo de cero coma cinco por ciento (0,5%) y un máximo de dos por ciento (2%). El Decreto faculta al Ejecutivo Nacional para establecer alícuotas distintas de las anteriores siempre y cuando no exceda de los límites previstos en él.
2.4 Fijación del porcentaje:
El Decreto dispone un régimen de anticipo temporal de ISLR aplicable a los sujetos pasivos especiales, en los siguientes términos:
Supuesto especial de instituciones financieras, sector bancario, seguros y reaseguros: En el caso de estos sujetos, la base de cálculo del anticipo será calculada sobre los ingresos brutos obtenidos en el día inmediatamente anterior, multiplicado por el porcentaje fijado.
Dos por cierto (2%), para instituciones financieras, sector bancario, seguros y reaseguros.
Uno por ciento (1%) para el resto de los contribuyentes.
El sistema de anticipo previsto en el Decreto constituye una grave violación al principio de reserva legal y al principio de capacidad contributiva, una auténtica desnaturalización del ISLR. No ahondaremos en esta oportunidad en el aspecto relativo a la escandalosa violación al principio de legalidad, pues alargaría en demasía el análisis, por lo que nos centraremos en la afectación que dicha medida supone para la capacidad contributiva de los sujetos a los cuales aplica, porque consideramos, además, que es a través de dicha afectación que tal medida puede considerarse fallida aún antes de su implementación.
En efecto, la previsión de anticipos mensuales con base a los Ingresos Brutos del mes anterior constituye una absoluta desnaturalización del impuesto a la renta, lo convierten en un tributo regresivo, que no mide capacidad contributiva alguna, ni grava la renta sino los ingresos brutos, que afectará el flujo de caja y puede llegar a ser confiscatorio.
El impuesto sobre la Renta ha sido siempre considerado como un tributo que mide de manera directa la capacidad contributiva y es un impuesto progresivo por excelencia, por lo tanto, los elementos que conforman dicha obligación tributaria deben ser concebidos con especial atención y apego a dichos principios. El hecho imponible del referido tributo es enriquecimiento NETO anual y disponible en el ejercicio fiscal, por lo tanto, su base imponible es la utilidad neta determinada conforme a las reglas de determinación previstas en la Ley.
El Impuesto sobre la Renta rige en Venezuela desde 1942 como un tributo nacional, directo, personal, subjetivo, progresivo y periódico cuya materia gravable es el enriquecimiento neto, obtenido en el período anual. De tal manera que, la renta neta constituye la base imponible reveladora de potencialidad económica para contribuir con la satisfacción de los gastos de la sociedad jurídicamente organizada. En efecto, la renta neta, supone el incremento neto de patrimonio durante un ejercicio anual gravable.
La actual Ley de Impuesto sobre la Renta de 2015 en su artículo 1º establece que: “Los enriquecimientos anuales, netos y disponibles, obtenidos en dinero o en especie, causarán impuestos según las normas establecidas en esta Ley”. Por su parte, el artículo 4 ejusdem, señala que “Son enriquecimientos netos los incrementos de patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en esta Ley, sin perjuicio de los ajustes por inflación previsto en este Ley”.
Así las cosas, esta Ley precisa la definición de la base imponible en resguardo de la seguridad jurídica del contribuyente. Comprende la medida económica resultante de la sustracción de los costos y gastos a los ingresos generados por la actividad productora de renta incluida la ganancia o pérdida resultante de la aplicación del sistema de ajuste por inflación fiscal que fue inconstitucionalmente eliminado para los sujetos pasivos especiales y la banca. Esta operación determina el carácter neto del enriquecimiento; en otras palabras, para el cálculo de éste, deben sustraerse todos los costos y gastos (deducciones) normales y necesarios para su obtención.
Así lo reconoce el Dr. José Andrés Octavio, al comentar la Ley de Impuesto sobre la Renta venezolana de 1966: “La primera condición es, como dijimos, que la renta debe ser neta, líquida. Esto deriva del propio concepto de enriquecimiento que el legislador ha tomado como base de gravamen, pues el verdadero incremento patrimonial sólo está representando por la cantidad que le queda al contribuyente después de rebajar del ingreso percibido, todos los gastos que ha hecho para obtener ese ingreso; esa diferencia es lo verdaderamente líquido y neto y es lo que constituye el enriquecimiento”2.
2 Vid. OCTAVIO, José Andrés, “Los Elementos Fundamentales del Impuesto Sobre la Renta en la Ley del 16 de diciembre de 1966″, Facultad de Derecho de la Universidad Central de Venezuela, Caracas, 1971, p. 53.
El principio de la imposición al neto supone que la base gravable se determina como la diferencia entre el ingreso bruto menos los costos y gastos afectados a su generación, los cuales debe estar expresamente delimitados en la Ley, en virtud de la observancia al Principio de Legalidad, y aun
cuando se parte de la contabilidad y sus normas para la determinación existen diferencias entre el tratamiento según las normas contables y las normas legales tributarias.
Precisamente, a la delimitación de la base imponible del impuesto sobre la renta como el producto resultante de los ingresos, costos y deducciones debe adicionarse o restarse el resultado de la aplicación del sistema de ajuste por inflación fiscal previsto en la Ley y al que haremos referencia más adelante.
La base imponible del Impuesto sobre la Renta en Venezuela no siempre se determina como la diferencia entre el ingreso bruto menos los costos y gastos incurridos para generarlos incluida la ganancia o pérdida por exposición a la inflación; en efecto, existen supuestos donde la base imponible es la medida económica del ingreso bruto sin admitir la sustracción de costos ni deducciones3.
3 Es el caso de las remuneraciones por la prestación de servicios bajo relación de dependencia de conformidad con el artículo 31 de la Ley de impuesto sobre la renta y de los enriquecimientos sujetos al régimen de rentas presuntas.
4 Vid. GARCÍA BELSUNCE, Horacio, “El Concepto de Rédito en la Doctrina y en el Derecho Tributario”, Ediciones DePalma, Buenos Aires, Argentina, 1967, p.186.
5 “Artículo 27.- Para obtener el enriquecimiento neto se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento”.
6 Decreto N° 2.507 del 11 de julio de 2003 publicado en la Gaceta Oficial 5.662 Extraordinario del 24 de septiembre de 2003. El contenido del artículo 36 es del siguiente tenor: “La renta bruta proveniente de la venta de bienes y de la prestación de servicios en general y de cualquier otra actividad económica, se determinará restando del ingreso bruto global del ejercicio gravable, los costos de los productos enajenados y de los servicios prestados, siempre que los costos en referencia se hayan efectuado en el país o se consideren como tales de acuerdo con lo establecido en la Ley.
Para obtener la renta bruta de fuente extranjera se determinará restando de los ingresos brutos de esa misma fuente los costos imputables a dichos ingresos.” Por su parte, el artículo 52, establece: “Para obtener el enriquecimiento neto se
De conformidad con lo expuesto, la caracterización de la base imponible del Impuesto sobre la Renta en Venezuela se alinea con las corrientes doctrinarias partidarias de la teoría de la renta neta como “Rédito-Incremento Patrimonial” o “Rédito Ingreso”. Al respecto, GARCÍA BELSUNCE4 sintetiza los principales postulados de esta corriente doctrinaria en la siguiente definición: “Rédito es todo ingreso neto en bienes materiales, inmateriales o servicios valorables en dinero, periódico, transitorio o accidental, de carácter oneroso o gratuito, que importe un incremento neto del patrimonio de un individuo en un período determinado de tiempo, esté acumulado o haya sido consumido y que se exprese en términos monetarios”.
En correspondencia con lo anterior, el encabezado del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta en Venezuela5 conjuntamente con el artículo 4 del mismo texto legal y los artículos 36 y 52 de su Reglamento6 verifican el principio de imposición al enriquecimiento neto en cumplimiento del Principio de Capacidad Contributiva.
harán a la renta bruta las deducciones autorizadas en el artículo 27 de la Ley, las cuales salvo disposiciones legales en contrario, deberán corresponder a egresos causados o pagados, según el caso, y gastos normales y necesarios no imputables al costo hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento.
(…)”.
7 “Artículo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.”
8 VILLEGAS Hector B, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, 7ma. Edición amplaida y actualizada. Ediciones De Palma. Buenos Aires 2001.
9 FERREIRO LAPATZA, José Juan. Curso de Derecho Financiero Español. Marcial Pons Ediciones Jurídicas y Sociales, S.A. Madrid 1997.
10 GIULIANI FONROUGE, Carlos M. Derecho Financiero 6ta edición. Ediciones De Palma. Buenos Aires, 1987.
Como lo ha destacado la doctrina ILADT, el Principio de Capacidad Contributiva que tutela nuestro Carta Magna7, exige gravar los rendimientos reales y no aquellos meramente ficticios o nominales (riqueza efectiva), en atención a lo cual se afirma que: (i) el impuesto no debe gravar la capacidad productiva, sino la riqueza obtenida efectivamente; (ii) no debería gravar rentas causadas sino efectivamente percibidas, (iii) no cabe establecer presunciones iuris et de iure que imputen una riqueza meramente probable al contribuyente, ni siquiera por normas anti elusivas; (iv) no cabe gravar rendimientos puramente nominales; y (v) debe gravar rentas reales y no ficticias; de allí que deben considerarse ajustes por inflación, traslados de pérdidas de años anteriores sin limitaciones a valores reales y cualquier merma de capital.
En este orden de ideas, la Asamblea Nacional Constituyente al prever en el Decreto como base de cálculo del anticipo a los Ingresos Brutos, desnaturaliza el impuesto a la renta, convirtiéndolo en un tributo sobre los ingresos y no sobre la renta, divorciando, en consecuencia, la base imponible del hecho imponible de dicha obligación, vulnerando los principios de progresividad y capacidad contributiva.
Para completar el análisis de este asunto, lo primero que debemos abordar es el alcance de un anticipo de impuesto, cuál es su naturaleza jurídica. De acuerdo con la doctrina tributaria más reconocida, los anticipos de impuestos constituyen adelantos al fisco con la finalidad de apresurar la recaudación, los cuales normalmente son calculados sobre la base de una renta presuntiva.
Para Héctor Villegas8 “los anticipos constituyen obligaciones distintas, con su propia individualidad, su propia fecha de vencimiento, su propia posibilidad de devengar intereses resarcitorios y generar actualización monetaria, así como su propia posibilidad de ser pretendida por su cobro mediante ejecución fiscal.”
Por su parte Ferreiro Lapatza9 señala que “la obligación de pago anticipado se diferencia de la obligación tributaria por su carácter accesorio y no definitivo, de tal modo que la cantidad ingresada debe ser devuelta al sujeto pasivo si el hecho imponible no llega a realizarse”.
Finalmente, Giuliani Fonrouge10 la define como “una obligación impuesta por Ley, en beneficio exclusivo del fisco que, de esta manera, apresura la recaudación e incrementa sus ingresos sobre
presunciones de renta que, en muchos casos resulta desvirtuada por la realidad que se pondrá de manifiesto al finalizar el ejercicio fiscal.”
En este orden de ideas consideramos que, independientemente de que los anticipos sean concebidos como obligaciones autónomas de la principal, como bien apunta Lapatza, tienen un carácter accesorio de aquél, por lo tanto, pese a que se calculen sobre bases estimatorias y presuntivas de renta, nunca podrán desnaturalizar la obligación tributaria principal y, por ende, ninguno de sus elementos constitutivos.
Prima facie se concluye entonces, que el anticipo previsto en materia de ISLR por el Decreto constituye una desnaturalización del ISLR que divorcia el hecho imponible del referido tributo de sus base imponible y lo convierte en un impuesto a las ventas o ingresos y, por tanto, indirecto y regresivo, lo cual en una economía hiperinflacionaria, con precios regulados y recesiva, lejos de constituir una medida en pos de la recuperación económica, la convierte en una herramienta de su destrucción.
En definitiva, consideramos que la concepción del anticipo previsto en materia de ISLR supone la aniquilación de los principios constitucionales que rigen el sistema tributario venezolano, supone borrar de un plumazo el art. 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela que dispone:
“Artículo 316:
El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o de la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.”
La capacidad contributiva, es un principio rector del derecho tributario, el cual ha sido entendido como causa y medida del tributo, el cual “…conduce a dos límites indispensables, como son: a) La protección del mínimo vital, es decir, que no se tribute y no se grave sobre aquellos recursos económicos del ciudadano que se requieran para la subsistencia; y b) que no se destruya ni se agreda la fuente de producción, que no se elimine el capital productivo o la riqueza productiva, sino que realmente se preserve, porque ella es la que va a garantizar un funcionamiento posterior, no solo del Estado sino de toda la nación…” 11.
11 Ruan Santos, Gabriel. Libro Homenaje a la Memoria de Ilse Van der Velde; Ediciones Funeda, 1998, p.p.12 y 13.
Tal como lo ha decidido nuestro Máximo Tribunal, el principio constitucional de la capacidad contributiva reconocido en el artículo 316 de la Constitución, comporta “una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de una justicia y razonabilidad en la imposición” (SC/TSJ, J.B.S. Publicidad, 1886, 2/09/2004). En otras
palabras: los impuestos no pueden desconocer la situación económica de la persona, ya que, de lo contrario, estaremos en presencia de una imposición irracional e inconstitucional en consecuencia.
La capacidad contributiva exige entonces la existencia de una posibilidad de honrar el impuesto e impide que éste la suprima a aquélla. Esto lo hace precisamente en virtud de la razonabilidad que deberá observarse.
En el caso específico del ISLR, tal como hemos señalado, este tributo tiene como hecho generador la obtención de rentas (incrementos de patrimonio) constituidas por los elementos señalados en la Ley, durante un tiempo determinado (anualidad), constituyendo su base de medición (base imponible) el denominado enriquecimiento neto al cual se llega luego de disminuir a los ingresos brutos las costos y gastos normales y necesarios para la generación del enriquecimiento, sobre la cual se aplicará la alícuota correspondiente para la determinación del impuesto causado.
Es así como se hace necesario para la determinación del impuesto causado aplicar a los ingresos brutos obtenidos los costos y deducciones (erogaciones normales y necesarias) autorizados en la Ley, pues de esta forma se tiende, junto con la aplicación de alícuotas impositivas progresivas, hacia la imposición de una manifestación real de capacidad contributiva.
No cabe duda pues, que prever un anticipo de ISLR sobre la base de los Ingresos Brutos no solo desnaturaliza la esencia de dicha obligación tributaria, sino que supone una flagrante violación a los principios de progresividad y capacidad contributiva que son verdaderos valladares de dicho impuesto, por tratarse, precisamente el ISLR, del impuesto llamado a atenderlos por excelencia.
Consideramos, además que la vulnerabilidad del principio de capacidad contributiva en el caso particular que nos ocupa se manifiesta aún de manera más flagrante en virtud del colectivo de contribuyentes a los que aplica, esto es los sujetos pasivos especiales y la banca, colectivo al cual se le excluyó del sistema de ajuste por inflación.
El 18 de noviembre de 2014 fue publicado el Decreto N° 1435 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma de la LISLR. Dentro de las reformas incluidas en dicho texto normativo se encuentra la exclusión de las entidades financieras y de seguros del sistema de ajuste por inflación, prevista en el artículo 173 de la Ley. En idéntico sentido, la Ley de Impuesto Sobre La Renta (LISLR) publicada
en la Gaceta Oficial N° 6.210, de fecha 30 de diciembre de 201512 excluyó del ajuste regular a los sujetos pasivos especiales13.
12 Artículo 171 de la reforma de la LISLR:
“A los solos efectos tributarios, los contribuyentes a que se refiere el artículo 7 de este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, que iniciaron sus operaciones a partir del 1| de enero de 1993, y realicen actividades comerciales, industriales, explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas, que estén obligados a llevar libros de contabilidad, deberán al cierre de su primer ejercicio gravable, realizar una actualización inicial de sus activos y pasivos no monetarios, según las normas previstas en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, la cual traerá como consecuencia una variación en el monto del patrimonio neto para esa fecha.
Los contribuyentes que realicen actividades bancarias, financieras, de seguros, reaseguros y los sujetos pasivos calificados como especiales por la Administración Aduanera y Tributaria, quedarán excluidos del sistema de ajuste por inflación previsto este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley. (…omisis…)”
13 Sujetos pasivos especiales son una categoría de contribuyentes que por el tipo de operaciones que realizan y por el volumen de ingresos, son designados “contribuyentes especiales”, lo que conlleva que estén sujetos a mayor control fiscal, deban cumplir sus obligaciones fiscales en periodos y fechas especiales, sean designados agentes de retención de IVA, entre otras.
14 ORTIZ ANAYA, Héctor: Análisis Financiero Aplicado con Ajuste por Inflación. Universidad Externado de Colombia. Décima Edición. Pág. 443
15 PAULSEN, Andrea: Teoría General de la Economía. México 1959. Pág. 64
En nuestra opinión, la exclusión del ajuste regular por inflación, de las entidades financieras y de seguros, así como la de los sujetos pasivos especiales, es inconstitucional por cuanto supone una conculcación del principio de capacidad contributiva e igualdad ante la ley.
La inflación es la tendencia al aumento constante en el nivel general de precios o, lo que es igual, “una tendencia hacia la disminución en el poder adquisitivo de una moneda”14.
Paulsen expresa que “cuando la intensidad con que el volumen de circulación del dinero se expresa en un alza del nivel de precios; es decir, en un descenso de la capacidad adquisitiva de la unidad monetaria, nos hallamos en un estado inflacionario”15.
Los estudiosos de este fenómeno le han atribuido diversas causas, entre las que podemos enumerar como las principales las siguientes:
1. Reducción del crecimiento económico.
2. Exceso de liquidez en la economía.
3. Mayor gasto público o déficit fiscal.
4. Endeudamiento público.
Así las cosas, la inflación como fenómeno que afecta la economía ha alcanzado niveles considerables en Venezuela y entramos a partir de 1983 en los países afectados por este fenómeno, y así se ha mantenido hasta la fecha incluso en la actualidad es la más alta del mundo; razón por la que, un impuesto como el que grava la renta debe tomar en cuenta sus efectos a los fines de sincerar el enriquecimiento neto gravable y medir la verdadera capacidad contributiva, pues como hemos
descrito es evidente que la inflación tiene efectos en la determinación del incremento o disminución del patrimonio de los contribuyentes.
Por tal motivo, nació la necesidad de adaptar la Ley de Impuesto sobre la Renta a la economía nacional afectada por este fenómeno, incorporando a partir de la reforma de la Ley de 1991, el Sistema de Ajuste por Inflación Fiscal, el cual tiene como principal y único objetivo que los contribuyentes reflejen una situación patrimonial y resultados económicos, a los efectos determinativos de la base imponible, valores históricos corregidos por los efectos de la inflación.
Es indiscutible, que el Sistema de Ajuste por Inflación Fiscal surge en Venezuela como una necesidad de adaptar la legislación impositiva a la renta a la economía del país, caracterizada en los últimos 30 años por un sostenido aumento de los precios de los bienes y servicios, que refleja una constante y
generalizada pérdida del poder adquisitivo de nuestro signo monetario y su inclusión nos demuestra que el legislador patrio reconoció legalmente el impacto que en nuestra economía produce el fenómeno inflacionario y su afectación en la medición de la capacidad contributiva que debe privar en nuestro sistema tributario, que por excelencia mide el impuesto que grava la renta.
En atención a lo antes analizado, consideramos que resulta una flagrante violación al derecho que tienen los contribuyentes de contribuir con las cargas públicas conforme a su verdadera capacidad contributiva, desconocer los efectos que inflación genera en la obtención de los beneficios, lo cual se agrava aún más, precisamente en los actuales momentos en Venezuela, en los cuales la economía se ha visto afectada por una inflación crónica, persistente, que se ha venido incrementado, alcanzando índices de inflación que superan los tres dígitos.
Así pues, la eliminación del ajuste por inflación de las entidades financieras y de seguros, y de los sujetos pasivos especiales, supone una medida desproporcionada, irracional que puede llegar a generar una estimación irreal y ficticia de la capacidad contributiva, lo que a su vez puede suponer que el impuesto incida no sobre la renta, sino sobre el patrimonio, lo que lo convertiría en un impuesto confiscatorio.
Es por ello que consideramos que la referida exclusión, cuando el envilecimiento monetario en Venezuela es radical, constituye una medida contradictoria, irracional y absurda que acaba convirtiéndose en un impuesto a la inflación, si a ello le adicionamos el anticipo previsto en el Decreto sobre una base presuntiva no a la renta sino a los Ingresos Brutos, se podría estar pechando a estos contribuyentes no sobre la base de su renta, sino de su patrimonio, lo que convierte al impuesto llamado a medir de manera directa la capacidad contributiva y progresivo por excelencia y esencia, en un impuesto regresivo y confiscatorio para esta categoría de contribuyentes.
Resulta, adicionalmente, paradójico que el Gobierno decida implementar un mecanismo de anticipo de impuesto que se determine y entere diariamente, lo cual pareciera reconocer la existencia de la eminente inflación y pérdida del valor de la moneda, mientras que ese colectivo de contribuyentes no puede corregir las distorsiones que la inflación genera para determinar su renta neta gravable.
Si sumamos al efecto pernicioso que supone la aplicación de un anticipo que grava las ventas y no la renta, aplicable diariamente, lo que implica una afectación directa al flujo de caja, un sistema de anticipo de IVA que se adiciona a las retenciones, incrementando la base de créditos que muchas veces deben ser objeto de devolución, sin que exista un mecanismo de ajuste de tales créditos, lo que supone su pérdida de valor por efecto de la inflación, no queda más que concluir que el Decreto, dentro del entramado de medidas adoptadas, no sólo supone la violación a los principios constitucionales antes denunciada, sino que constituye un intento fallido como medida para la reactivación de la economía y, además, una ineficiente medida de anticipación de renta para el Fisco, puesto que afecta la rentabilidad del aparato productivo, lo que a la larga derivará en una menor recaudación fiscal.
REFLEXIONES SOBRE EL DECRETO CONSTITUYENTE QUE ESTABLECE EL RÉGIMEN TEMPORAL DE PAGO DE ANTICIPO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO E IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LOS SUJETOS PASIVOS CALIFICADOS COMO ESPECIALES
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